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解读境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预

时间:2019-04-29 13:51来源:融智2019年01期 作者:王丽婷 点击:
2018年9月,财政部、国家税务总局、国家发展和改革委员员、商务部发布了《关于扩大境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围的通知》(财税〔2018〕102号),
2018年9月,财政部、国家税务总局、国家发展和改革委员员、商务部发布了《关于扩大境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围的通知》(财税〔2018〕102号),将该政策适用范围从外商投资鼓励类项目扩大至所有非禁止外商投资的项目和领域。为配合该通知的执行,并对有关问题予以明确,国家税务总局随后发布了《关于扩大境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策适用范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2018年第53号)。为便于纳税人理解掌握,笔者对政策有关内容进行解读。
一、公告发布背景
根据《国务院关于促进外资增长若干措施的通知》(国发〔2017〕39号)的规定,境外投资者从中国境内居民企业分配的利润直接投资于鼓励类投资项目,凡符合规定条件的,暂不征收预提所得税。为落实此项税收政策,2017年12月,财政部、国家税务总局、国家发展和改革委员员、商务部发布了《关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策问题的通知》(财税〔2017〕88号)。为配合该文件的执行,国家税务总局2018年1月出台了《关于境外投资者以分配利润直接投资暂不征收预提所得税政策有关执行问题的公告》(国家税务总局公告2018年第3号)。
2018年9月,财政部、国家税务总局、国家发展和改革委员员、商务部发布了财税〔2018〕102号文件,扩大了该政策的适用范围,由外商投资鼓励类项目扩大至所有非禁止外商投资的项目和领域,为便于操作,避免参阅多个文件,财税〔2018〕102号文件整体替代了财税〔2017〕88号文件。
为配合该通知的执行,国家税务总局于2018年10月发布了国家税务总局公告2018年第53号文件,整体替代了国家税务总局公告2018年第3号文件。
二、公告主要内容
国家税务总局公告2018年第53号文件删除了涉及认定鼓励类项目的标准和程序性规定,保留了国家税务总局公告2018年第3号文件(已废止)的大部分规定。
(1)新增两项规定
1. 关于确定补缴注册资本为“增资”情形的规定。由于目前公司注册资本采取认缴制,企业可以自行约定注册资本缴存期限,注册资本大于实收资本的情况较为普遍。考虑到境外投资者以分得的利润用于补缴以前已经承诺的注册资本出资份额,属于权益性投资,且境外投资者通过投资确实将分得利润留在了境内,符合暂不征收预提所得税政策的初衷。故国家税务总局公告2018年第53号文件第一条规定,境外投资者以分得的利润用于补缴或认缴其在境内居民企业的资本(含注册资本、实收资本和资本公积)份额,属于符合“新增或转增中国境内居民企业实收资本或者资本公积”的情形,如再符合财税〔2018〕102号文件规定的其他条件,则可以享受暂不征收预提所得税优惠待遇。
2. 关于通过人民币再投资专用存款账户划转视为直接划转的规定,按照财税〔2018〕102号文件第二条第(三)项规定,境外投资者享受暂不征收预提所得税政策须满足直接再投资的条件,即“用于直接投资的利润以现金形式支付的,相关款项从利润分配企业的账户直接转入被投资企业或股权转让方账户,在直接投资前不得在境内外其他账户周转”,根据《外商直接投资人民币结算业务管理办法》(银发〔2011〕号)第十四条规定,境外投资者可以通过人民币再投资专用账户划转其在境内的人民币利润所得,用于境内直接投资。如果境外投资者按照这项规定划转再投资款项,在相关人民币利润款项从利润分配企业账户转入境外投资者人民币再投资专用存款账户转入被投资企业或股权转让方账户的,视为符合上述条件,如满足财税〔2018〕102号文件规定的其他条件,可以享受暂不征收预提所得税优惠待遇。
(二)保留的主要规定
 1. 境外投资者的信息报告义务和责任。境外投资者再投资递延缴纳预提所得税是当前经济形势下一种特殊形式的税收优惠,在不设置税务机关审批环节的情况下,需要纳税人和扣缴义务人通过信息传递自行操作执行,对纳税人、扣缴义务人的信息报告义务应有特别要求。具体来说,境外投资者作为享受优惠的纳税人,应有义务提供相关信息,并承担一定的申报责任;扣缴义务人作为政策执行者,应进行适当审核,并报告执行结果。国家税务总局公告2018年第53号文件进一步明确了境外投资者的信息报告义务和责任,分别规定了境外投资者当期享受、追补享受和停止享受递延纳税政策三种不同情形应提交的资料。在境外投资者主动申报资料外,主管税务机关还可以根据税收管理需要,要求其提供其他相关资料,这样既可以减轻要求普遍报送资料的负担,又能满足税收风险管理的需要。
 2. 境外投资者在享受暂不征税待遇过程中需要提交的资料。境外投资者享受暂不征税待遇的环节包括:向利润分配企业提出享受暂不征税待遇的要求,以分得利润直接投资,可享受但暂未享受的向利润分配企业主管税务机关提出追补享受暂不征税申请,通过处置投资资产收回直接投资。在这些环节中,境外投资者应提供以下资料:
 (1)境外投资者在向利润分配企业提出享受暂不征税待遇要求时,应填报并向利润分配企业提交《非居民企业递延缴纳预提所得税信息报告表》。
 (2)境外投资者在向利润分配企业主管税务机关提出追补享受暂不征税待遇申请时,应填报并向利润分配企业主管税务机关提交《非居民企业递延缴纳预提所得税信息报告表》以及相关合同、支付凭证等办理退税的其他资料。
(3)境外投资者在通过处置投资资产收回直接投资时,应按照国家税务总局公告2018年第53号文件第四条第三款规定填报《中华人民共和国扣缴企业所得税报告表》,并提交给利润分配企业主管税务机关。
 (4)按照主管税务机关的要求,提供与享受暂不征税待遇相关的其他资料。
 3. 利润分配企业的审核责任。作为法定扣缴义务人,利润分配企业的扣缴义务中应包括对境外投资者所报告信息的适当审核义务。适当审核的内容限于利润分配企业可以掌握并有责任确认的信息,具体包括三方面:一是对境外投资者报告的信息进行形式审核,查看有无缺项;二是确认分配利润是不是从分配企业直接转入被投资企业,未在其他地方周转;三是确认境外投资者填报的涉及利润分配企业的信息是否真实、准确。
 4. 利润分配企业在执行暂不征税政策过程中需要办理的税务事项。
 (1)接受境外投资者提交的《非居民企业递延缴纳预提所得税信息报告表》。
 (2)审核境外投资者提供的信息资料。
 (3)审核内容均无误的,利润分配企业可以在支付利润时暂不按照《中华人民共和国企业所得税法》第三十七条规定扣缴企业所得税。
 (4)利润分配企业在执行暂不征税政策后,应自实际支付利润之日起7日内向利润分配企业主管税务机关报送《中华人民共和国扣缴企业所得税报告表》,同时附报由境外投资者提交并经利润分配企业补填相关信息后的《非居民企业递延缴纳预提所得税信息报告表》。
(5)按照主管税务机关的要求,提供与享受暂不征税待遇相关的其他资料。
5. 境外投资者不当享受暂不征税政策的,利润分配企业和境外投资者需分别承担的责任。利润分配企业承担错误执行暂不征税政策的责任,仅限于未按照国家税务总局公告2018年第53号文件第九条规定进行审核的情形。因境外投资者提供信息有误,致使利润分配企业错误执行暂不征税政策的,由境外投资者承担未按期申报缴纳税款责任。
6. 境外投资者在享受暂不征税待遇后,补缴递延税款时适用税收协定的问题,国家税务总局公告2018年第53号文件第三条规定,境外投资者在享受暂不征税待遇后补缴递延税款时,仍可以按照有关规定享受税收协定待遇,但通常只能适用相关利润支付时有效的税收协定规定。即除税收协定另有规定外,境外投资者不得享受补缴递延税款时的税收协定待遇。补缴递延税款情形包括按照财税〔2018〕102号文件第四条的规定纠正不当享受暂不征税待遇,以及按照财税〔2018〕102号文件第六条的规定停止享受暂不征税待遇两种。享受协定待遇的境外投资者应在办理纳税申报时,自行报送《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》(国家税务总局公告2015年第60号)规定的报告表和资料。
三、其他需要说明的情况
1. 由于暂不征收预提所得税政策的适用范围由外商投资鼓励类项目扩大至所有非禁止外商投资的项目和领域,《非居民企业递延纳税预提所得税信息报告表》中原1.2栏“被投资企业基本信息”,含原1.2.1栏“被投资企业纳税人识别号(社会信息代码)”、原1.2.2栏“被投资企业名称”、原1.2.3栏“主管税务机关”、原1.2.4栏“从事鼓励类投资项目所属目录和项目类型”、原1.2.4.1栏“所属目录”、原1.2.4.2栏“项目类型”和原1.2.5栏“计划开展的与鼓励类相关的经营活动”已删除,不再需要填写。
2. 在执行时间上,财税〔2018〕102号文件自2018年1月1日起执行,财税〔2017〕88号文件同时废止;国家税务总局公告2018年第53号文件自2018年1月1日起执行,国家税务总局公告2018年第3号文件同时废止。财税〔2018〕102号文件和国家税务总局公告2018年第53号文件适用于境外投资者在2018年1月1日(含当日)以后取得股息、红利等权益性投资收益。在2017年1月1日(含当日)至2018年1月1日(不含当日)间发生的利润再投资行为适用暂不征税政策问题,仍应按照财税〔2017〕88号文件、国家税务总局公告2018年第3号文件等可适用规定处理,凡可以享受暂不征税优惠待遇的,仍可以按照财税〔2017〕88号文件第五条规定申请退还已缴纳的税款,追补享受优惠待遇。
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